Признаки налогового преступления бывают явными, достаточно очевидными, но могут быть и неявными, не выделяться на общем фоне правомерной деятельности.
Явные признаки:
• полное несоответствие реальной хозяйственной деятельности ее документальному отражению;
• несоответствие записей в бухгалтерских документах: первичных—учетных, учетных—отчетных;
• наличие материальных подлогов в документах (дописки,исправления, подчистки, замена страниц и т.д.);
• уничтожение бухгалтерских документов (первичных, учетных, отчетных);
• инсценировка несчастного случая (пожар, затопление) или банкротства.
Неявные признаки — всякого рода нарушения, которые могут трактоваться как отсутствие профессионализма, небрежность, но могут быть и признаками преступления. К их числу относятсянарушения:
• правил ведения учета и отчетности;
• правил ведения кассовых операций;
• правил списания товарноматериальных ценностей;
• правил документооборота;
• технологической дисциплины.
Источникипервичнойинформациио налоговомпреступлении:
• продавцы, не участвующие в налоговом преступлении,но осознающие факт его совершения;
• лица, участвующие в совершении преступления: контрагенты, пособники, поставщики и потребители.
Нередко такая информация поступает от ревизоров, аудиторов, членов инвентаризационных комиссий, представителей общественности и добровольных помощников органов дознания.
Практика свидетельствует о том, что наиболее часто поводами к возбуждению уголовных дел о налоговых преступлениях являются: обнаружение таких преступлений непосредственно органами налоговой полиции, службы по борьбе с экономическими преступлениями (БЭП), сообщения налоговых инспекторов.
В ходе проверочных действий, осуществляемых главным образом налоговой полицией, реализуется оперативнорозыскная деятельность, регулируемая Федеральным законом «Об оперативнорозыскной деятельности» (1995 г.) и Приказом ФСНП РФ № 296 от 4 октября 1996 г. «О порядке работы с материалами, содержащими признаки налоговых преступлений». Согласно этому приказу в случае установления признаков налогового преступления, с целью документирования, осуществляется проверка фирмы (организации) на предмет соблюдения налогового законодательства налогоплательщиком.
Для этапа проверочных действий характерны две типичные ситуации:
первая — первичная информация получена негласным путем; вторая — первичные данные о признаках преступления получены из открытых и официальных источников (документов налоговых инспекций, заключений аудиторских служб, актов КРУ, от средств массовой информации). Для первой ситуации закономерна проверка, осуществляемая скрытно. Это могут быть негласное наблюдение за передвижением и сбытом товарноматериальных ценностей, сырья, продукции, за технологическими процессами производства; изучение документооборота, осмотр помещений, транспорта, беседы с работниками, возможными свидетелями. На этой же стадии осуществляются запросы в криминалистические учеты и банки данных (о личностях, об аналогичных способах совершения преступлений и т.п.).
ДЛЯ второй ситуации — при получении информации о налоговых преступлениях из официальных источников — проверочные действия носят комбинированный характер. Основное внимание уделяется открытым (гласным) действиям. Однако то, что не удается выявить таким путем, стараются установить негласно.
Гласными действиями по рассматриваемым преступлениям, осуществляемыми до возбуждения уголовного дела, являются:
• ревизии, аудиторские проверки по заданиям налоговойинспекции, налоговой полиции, службы БЭП;
• запросы и проверки налоговой инспекции; осмотры помещений и документов налоговыми полицейскими илиоперуполномоченными службы БЭП;
• получение образцов сырья, полуфабрикатов и готовойпродукции путем «контрольных закупок»;
• получение объяснений от должностных и материальноответственных лиц.
Существенная роль в ходе выполнения как гласных, так и негласных проверочных действий отводится специалистам: бухгалтерам, ревизорам, аудиторам. Они могут провести предварительное исследование, дать консультацию по следующим вопросам:
• определение вида документа и его относимость к расследованию налогового преступления;
• установление того из должностных лиц, кто мог бытьпричастен к составлению конкретного документа;
• анализ собранной информации (каким образом она может быть истолкована; в чем выражались отступления (икакие) от существующих правил и т.п.).
Если в качестве проверочного действия осуществляется ревизия, то типичнымивопросамиявляются:
• какова величина сокрытой части налогооблагаемой прибыли;
• какова сумма налога, который не был уплачен;
• каким образом скрывался налогооблагаемый доход;
• какова продолжительность совершения выявленных налоговых правонарушений;
• что способствовало совершению правонарушений.
В ходе выполнения любых из перечисленных выше проверочных действий должны приниматься меры,обеспечивающие:
• сохранность документов, в особенности тех, которыепредстоит впоследствии изъять;
• подбор свободных образцов (прежде всего подписей должностных лиц);
• поиск всевозможных черновых записей;
• нейтрализацию противодействия следствию (проверке).
Противодействиеможет осуществляться в различных формах и включать в себя:
• уничтожение документов и вещественных доказательств,
• инсценировку несчастных случаев в отношении имущества или людей;
• утаивание партнеров по нелегальному бизнесу;
прямые угрозы свидетелям, специалистам, инспекторам,полицейским.
Информацию, собранную в ходе проверочных действий, оценивают снескольких позиций:
а) относимость информации к целям и задачам расследования;
б) допустимость и целесообразность использования информации (в качестве доказательственной или в качестве ориентирующей);
в) достаточность полученных данных для возбужденияуголовного дела и принятия процессуальных решений;
г) перспективы расследования с учетом собранной информации.
Как уже отмечалось, значительное число уголовных дел возбуждают на основании материалов проверок, осуществляемых органами налоговой службы. В соответствии со ст.9 Закона «О федеральных органах налоговой полиции» налоговые инспекции в случаях выявления факторов сокрытия объектов налогообложения в крупных и особо крупных размерах обязаны в десятидневный срок направить материалы в территориальные подразделения налоговой полиции для проведения дознания или принятия решения по ним в соответствии с законодательством.
Согласно положениям Совместного письма Генеральной прокуратуры РФ (№ 15/5—95 от 11.05.95), Департамента налоговой полиции РФ (№ ВП605 от 6.04.95) и Государственной налоговой службы РФ (№ ЮБ408/19н от 12.05.95) «О порядке передачи материалов о нарушениях налогового законодательства в органы налоговой полиции и прокуратуры» в правоохранительные органы из налоговой инспекции должныбытьнаправлены следующие документы:
а) письменное сообщение о фактах сокрытия доходов (прибыли или иных объектов налогообложения) налогоплательщиком;
б) акт документальной проверки соблюдения налоговогозаконодательства и решение по нему начальника Госналогинспекции (с приложением подлинных бухгалтерских документов, отчетов, деклараций и т.п.);
в) документы о разъяснении налогоплательщику его прав,в том числе возражений и объяснений;
г) объяснения должностных лиц налогоплательщику, еслиони былиданы;
д) копии приказов о назначении на должность лиц, ответственных за финансовохозяйственную деятельность налогоплательщика;
е) протокол, постановление и иные документы о привлечении к административной ответственности за неуплату налогов (если это имело место ранее).
Собранные в ходе первичной проверки и направленные из налоговой инспекции материалы несут информацию лишь об объективной стороне, т.е. о механизме совершения налогового преступления, не позволяя получить достаточно полное представление о его субъективной стороне. Поэтому возбуждение уголовного дела происходит зачастую на основе предположительных выводов о наличии в действиях налогоплательщика всех признаков преступления.