§ 3. Субъекты финансового права

Государство, регулируя с помощью юридических норм отно­шения, складывающиеся в сфере своей финансовой деятельно­сти, определяет субъектов финансового права. Точное опреде­ление субъекта финансового права имеет важное практическое значение, поскольку позволяет выявить круг лиц, которые всту­пают в финансовые отношения и действия которых влекут юри­дически значимые последствия. Наличие критериев, позволяю­щих относить какое-либо физическое или юридическое лицо к субъектам финансового права, дает возможность установить, какие лица и их действия подпадают под юрисдикцию финан­сового законодательства. Только такие субъекты могут иметь права и нести обязанности, предусмотренные нормативными финансово-правовыми актами.

Субъектами финансового права являются лица (физические или юридические), государственно-территориальные образования и их оргаг ны, за которыми финансовым законодательством признано особое юридическое свойство (качество) правосубъектности, дающее воз­можность участвовать в различных финансовых правоотношениях.

Приведенное определение содержит основной юридический признак субъекта финансового права — наличие правосубъект­ности, т. е. признаваемой финансовым законодательством спо­собности быть участником конкретных финансовых правоотно­шений. Понятие «финансовая правосубъектность» включает понятия «финансовая правоспособность» и «финансовая дее­способность». Финансовая правоспособность — это способность иметь финансовые права и нести обязанности, предусмотрен­ные нормативными финансово-правовыми актами. Финансовая дееспособность — это способность субъекта самостоятельно либо через представителей приобретать, осуществлять, изменять и прекращать финансовые права и обязанности, а также нести ответственность за их неправомерную реализацию.

Субъекты финансового права имеют определенные права и несут обязанности, выполнение и соблюдение которых гаран­тируют планомерное аккумулирование, распределение и ис­пользование государственных (муниципальных) денежных фон­дов в публичных целях.

Финансовая правосубъектность, таким образом, выступает своеобразным правовым средством включения субъектов фи­нансового права в сферу правового регулирования финансового законодательства и является обязательной предпосылкой фи­нансово-правового статуса.

Финансово-правовой статус — это установленная законода­тельством совокупность прав и обязанностей физических лиц и организаций, предметов ведения и полномочий государственно-территориальных образований и их органов, непосредственно за­крепляемых за конкретными субъектами финансового права.

Понятия «субъект финансового права» и «субъект (участник) финансового правоотношения» имеют разное юридическое содержание. Субъектом финансового права является лицо, имею­щее потенциальную возможность быть участником финансовых правоотношений. Субъектом финансового правоотношения явля­ется индивидуально определенный реальный участник конкрет­ного правоотношения.

Вступая в конкретные финансовые правоотношения, субъект финансового права приобретает новые свойства, становясь субъектом (участником) финансового правоотношения, но не теряет при этом качеств, которыми он обладал до вступления в них. Следовательно, понятие «субъект финансового права» по своему объему больше, чем понятие «субъект (участник) финан­сового правоотношения». Статус субъекта (участника) финан­сового правоотношения содержит в себе определенную право­вую характеристику, состояние относительно права.

Переход (трансформация) субъекта права в субъекта право­отношения связан с процессом превращения возможности в действительность, показывает диалектическую природу назван­ных понятий и отражает аккумулирование, распределение и использование государственных (муниципальных) фондов де­нежных средств. Субъект финансового права становится субъек­том (участником) финансового правоотношения посредством воплощения предписаний финансово-правовых норм в жизнь, т. е. путем правореализации. Правореализация — это практи­ческое претворение финансово-правовых норм в правомерных действиях (бездействии) участников финансовых правоотноше­ний. Участники конкретных финансовых правоотношений дей­ствуют в строгом соответствии с финансовым законодатель­ством, выполняют его требования и в конечном итоге создают рамки (границы) поведения, которые, по мнению государства, наилучшим образом будут отвечать целям и задачам финансо­вой деятельности.

Реализация норм финансового права заключается в правомер­ном поведении участников финансовых правоотношений и осу­ществляется в четырех формах: соблюдении, использовании, ис­полнении и правоприменении.

Соблюдение — это такая форма реализации финансово-пра­вовых норм, при которой субъекты финансового права воздер­живаются от запрещенных финансовым правом действий, на­пример не препятствуют сотрудникам налоговых органов при осуществлении ими своих профессиональных обязанностей.

Использование — это осуществление субъектами финансово­го права предоставленных им субъективных прав в виде дозво­лений или правомочий. Дозволения субъект реализует по свое­му желанию и собственными действиями. Так, органы местного самоуправления наделены правом эмиссии муниципальных ценных бумаг.

Исполнение представляет собой совершение действий ^в пользу управомоченного лица. Специфика данной формы реа­лизации норм финансового права состоит в том, что субъект совершает действия, прямо предусмотренные финансово-пра­вовой нормой либо вытекающие из публичного договора, заклю­ченного этим субъектом с другим субъектом. Например, уплата законно установленных налогов и сборов представляет собой исполнение обязанности, предусмотренной ст. 57 Конститу­ции РФ.

Правоприменение осуществляется компетентными органами государства или местного самоуправления и выражается в виде специального решения, устанавливающего на основе финансо­во-правовых норм права и обязанности участников конкретных правоотношений. Необходимость такой формы реализации норм финансового права обусловлена тем, что государственные орга­ны и органы местного самоуправления не остаются безучастны­ми к процессам аккумулирования, распределения и использова­ния своих фондов денежных средств, а играют ведущую роль в определении круга и статуса субъектов финансового права.

Особенности предмета финансового права обусловливают классификацию его субъектов по различным основаниям, наибо­лее значимыми из которых выступают следующие.

В зависимости от организационно-правового статуса выделя­ются, общественно-территориальные субъекты (государство в целом — Российская Федерация, субъекты РФ, муниципальные образования); коллективные субъекты (государственные и об­щественные организации, органы государственной власти и органы местного самоуправления, предприятия, учреждения, организации, финансово-промышленные группы и т. д.); инди­видуальные субъекты (физические лица и в некоторых случаях должностные лица).

В зависимости от полноты обладания финансово-правовым статусом выделяются: субъекты с общим финансово-правовым статусом; субъекты с особенным финансово-правовым статусом (например, административно-территориальные единицы (насе­ленные пункты), входящие в состав муниципального образова­ния, административно-территориальные образования особого режима — закрытые административно-территориальные обра­зования, свободные экономические зоны).

В современных условиях для осуществления публичной фи­нансовой деятельности особое значение приобретают обществен­но-территориальные субъекты. После оформления какой-либо территории в государство или части государства в государствен­но-территориальную единицу это образование приобретает воз­можность иметь органы государственной власти и управления, быть носителем прав и обязанностей, выступать в качестве субъекта права, в том числе и финансового. При этом субъектом права является не просто территория, а государственно-терри­ториальная единица, определенным образом организованная, основу которой составляет население. Государство в сфере от­ношений суверенитета и собственности выступает как единая система органов, выполняющих большинство его правомочий в сфере финансовой деятельности. Данное обстоятельство дает основания считать государство особым субъектом финансового права. Однако подобная отличительная черта проявляется не во всех финансовых отношениях, а только в тех, где Российской Федерации противостоит другое государственно-территориальное образование или где государство аккумулирует право на имуще­ство. Названные признаки образуют состав особой финансовой правосубъектности государства, которая наиболее ярко проявляет­ся в сферах бюджетной и кредитной деятельности.

Применительно к финансовому праву государство в целом является субъектом относительно: материальных и процессуаль­ных бюджетных прав; установления федеральных налогов и сбо­ров; взимания налогов; возврата и ответственности за излишне взысканные налоги и сборы; государственного кредита; денеж­ной эмиссии; валютного регулирования. Таким образом, Рос­сийская Федерация выступает в качестве суверена и казны, при­чем применительно к различным сферам финансовой деятель­ности эти критерии присутствуют как в совокупности (например, в бюджетном праве), так и отдельно (например, в отношении денежной эмиссии или государственного кредита). Российское государство — субъект финансового права не только в целом, но и посредством субъектов РФ, через которые также реализуется суверенитет Российской Федерации. Субъек­ты РФ являются субъектами финансового права также в бюд­жетных отношениях, в отношениях по установлению и взима­нию региональных налогов и сборов, а также в отношениях по поводу государственного кредита.

Следующий общественно-территориальный субъект финан­сового права — муниципальные образования. Федеральный за­кон от 28 августа 1995 г. № 154-ФЗ «Об общих принципах орга­низации местного самоуправления в Российской Федерации»¹ определяет муниципальное образование как городское, сельс­кое поселение, несколько поселений, объединенных общей тер­риторией, часть поселения, иную населенную территорию, в пределах которых осуществляется местное самоуправление, име­ются муниципальная собственность, местный бюджет и выбор­ные органы местного самоуправления. Особый правовой статус муниципальных образований проявляется в том, что именно к ведению муниципальных образований относятся вопросы мест­ного значения, а также отдельные государственные полномо­чия, которыми могут наделяться органы местного самоуправле­ния. В своей совокупности они составляют предметы ведения местного самоуправления, для реализации которых ему необхо­димо осуществлять финансовую деятельность, т. е. быть субъек­том финансового права.

В соответствии с Федеральным законом «О финансовых ос­новах местного самоуправления в Российской Федерации» му­ниципальное образование является субъектом финансового пра­ва относительно: муниципальной бюджетной деятельности; вве­дения местных налогов и сборов; выпуска муниципальных займов; финансовой деятельности муниципальных предприя­тий. Права и обязанности муниципальных образований как субъектов финансового права от их имени реализуют соответ­ствующие органы местного самоуправления либо непосред­ственно население муниципального образования.

Характерная особенность финансово-правового статуса об­щественно-территориальных образований — слияние прав и обязанностей. Наиболее ярко неотделимость финансовых прав от обязанностей, а также обязательность (императив) осуществ­ления финансовых полномочий выделяются в бюджетном пра­ве. Вместе с тем анализ современных тенденций реформирования финансового законодательства свидетельствует о разделе­нии (в необходимых случаях) прав и обязанностей в сфере фи­нансовой деятельности.

Коллективными субъектами финансового права выступают представительные (законодательные) органы государственной власти, исполнительные органы государственной власти, орга­ны местного самоуправления, государственные и муниципаль­ные предприятия, учреждения, организации, предприятия и организации негосударственной формы собственности.

Среди коллективных субъектов выделяется круг участников, присутствие которых в финансовых правоотношениях обязатель­но. Императив участия в финансовой деятельности относится к органам государственной власти и органам местного самоуправ­ления. Посредством участия государственных и муниципальных органов в процессах аккумулирования, распределения и исполь­зования фондов денежных средств осуществляется реализация публичной финансовой деятельности. В силу этого государство подразделяет свои органы на имеющие общую компетенцию и обладающие специальными финансово-правовыми полномочи­ями.

Органы государственной власти и органы местного самоуп­равления осуществляют финансовую компетенцию государства на основе разграничения полномочий в соответствии с принци­пом разделения властей. Поэтому субъектами финансового пра­ва выступают как представительные (законодательные), так и исполнительные органы. Названная особенность отличает фи­нансовое право от других отраслей права, субъектами которых являются органы государственной власти какой-либо одной вет­ви власти (например, административное право) либо только органы местного самоуправления (муниципальное право).

После признания Конституцией РФ 1993 г. местного само­управления в качестве способа организации власти на местах особым субъектом финансового права стали органы местного самоуправления, которые имеют собственную компетенцию. Основополагающее значение для развития местного самоуправ­ления имеет компетенция в области муниципального бюджета, местных налогов, муниципальных кредитов, организации фи­нансовой деятельности муниципальных предприятий. Консти­туция РФ (ст. 12, 132) гарантирует органам местного самоуправ­ления самостоятельность в решении финансовых вопросов.

Финансово-правовой статус государственных органов и ор­ганов местного самоуправления ограничен их компетенцией.

Содержание финансово-правового статуса таких субъектов со­ставляют права и обязанности, прямо указанные в законода­тельстве. Решения и действия государственных и муниципаль­ных органов, принятые и осуществленные в рамках дозволенно­го, обязательны для всех иных субъектов финансового права. Выход государственного органа или органа местного самоуп­равления за пределы своей финансовой компетенции, равно как и ее неосуществление в надлежащем объеме, всегда являются неправомерными, противозаконными деяниями (действиями или бездействием).

Большой круг коллективных субъектов финансового права представляют предприятия, учреждения и организации. Суще­ственное влияние на финансово-правовой статус предприятий оказывает их форма собственности — государственные и муни­ципальные предприятия участвуют на всех стадиях публичной финансовой деятельности, в то время как иные предприятия (негосударственной формы собственности) в большей степени связаны только с процессом аккумулирования денежных средств в доход государства.

Правовой статус государственных и муниципальных унитар­ных предприятий установлен Федеральным законом от 14 нояб­ря 2002 г. № 161-ФЗ «О государственных и муниципальных унитарных предприятиях»¹. Унитарным предприятием призна­ется коммерческая организация, не наделенная правом соб­ственности на имущество, закрепленное за ней собственником. В форме унитарных создаются только государственные и муни­ципальные предприятия, которые бывают двух видов: унитарные предприятия, основанные на праве хозяйственного ведения, — федеральное государственное предприятие и государственное предприятие субъекта РФ, муниципальное предприятие; уни­тарные предприятия, основанные на праве оперативного управ­ления, — федеральное казенное-предприятие, казенное пред­приятие субъекта РФ, муниципальное казенное предприятие.

Особенность финансово-правового статуса государственных и муниципальных предприятий заключается в том, что имуще­ство (в том числе и финансы) унитарного предприятия принад­лежит на праве собственности Российской Федерации, субъекту РФ или муниципальному образованию. Права собственника относительно имущества государственных или муниципальных предприятий осуществляют органы государственной власти или органы местного самоуправления. Вместе с тем унитарное пред­приятие может от своего имени приобретать и осуществлять имущественные права. Как субъекты финансового права госу­дарственные и муниципальные предприятия имеют, например, права по открытию банковских счетов на территории Российс­кой Федерации и за ее пределами, формированию фондов де­нежных средств, распоряжению оставшейся прибылью. В число финансово-правовых обязанностей унитарных и казенных пред­приятий входят ведение самостоятельного баланса, уплата при­читающихся налогов и иных обязательных платежей, перечис­ление в бюджет определенной части прибыли, формирование резервного фонда денежных средств и т. д.

Разновидностью коллективных субъектов финансового пра­ва выступают финансово-промышленные группы, правовой ста­тус которых определяется Федеральным законом от 30 ноября 1995г. № 190-ФЗ «О финансово-промышленных группах»¹. Финансово-промышленная группа представляет совокупность юридических лиц, действующих как основное и дочерние об­щества либо полностью или частично объединивших на основе договора свои материальные и нематериальные активы в целях технологической или экономической интеграции для реализа­ции инвестиционных и иных проектов и программ. Специфика финансово-правового статуса финансово-промышленных групп проявляется в различных аспектах — выступать консолидирован­ной группой налогоплательщиков, вести сводный (консолидиро­ванный) бухгалтерский и налоговый учет, отчетность и баланс.

Среди коллективных субъектов финансового права особым правовым статусом обладают малые предприятия, поскольку всту­пают в финансовые правоотношения с публичными субъектами на особых (как правило, льготных) условиях. Так, приоритетным направлением государственной финансовой политики считается развитие льготного кредитования субъектов малого бизнеса; малые предприятия уплачивают налоги по упрощенной системе; в малых предприятиях применяется ускоренный порядок начисле­ния амортизации¹; аудит финансовой деятельности малых пред­приятий осуществляется по особым правилам (стандартам)².

В определенных финансовым законодательством правоотно­шениях обязанности предприятий могут исполняться их обо­собленными подразделениями. Так, ст. 19 НК РФ предоставля­ет возможность филиалам, другим обособленным подразделе­ниям предприятий выполнять по месту своего нахождения налоговые обязательства учредителей.

Самостоятельными субъектами финансового права, относя­щимися к разновидности коллективных, являются учреждения и организации. Для названной группы субъектов основными целями деятельности является выполнение государственных или муниципальных функций. Согласно Федеральному закону от 12 января 1996 г. № 7-ФЗ «О некоммерческих организациях»³ некоммерческие организации могут создаваться для достиже­ния социальных, благотворительных, культурных, образователь­ных, научных и управленческих целей, в целях охраны здоровья граждан, развития физической культуры и спорта, удовлетворе­ния духовных и иных нематериальных потребностей граждан, защиты прав, законных интересов физических и юридических лиц, разрешения споров и конфликтов, оказания юридической помощи, а также в иных целях, направленных на достижение общественных благ.

Финансовая деятельность учреждений и организаций не предназначена для извлечения прибыли и распределения ее между участниками, поэтому выполнение публичных функций влечет финансирование их деятельности из соответствующего бюджета. Например, в соответствии с Законом РФ «Об образо­вании» образовательные учреждения по своим организационно-правовым формам могут быть государственными, муниципальными и негосударственными. Следовательно, деятельность об­разовательного учреждения финансируется его учредителем на основе государственных и местных нормативов, определяемых в расчете на одного обучающегося. Федеральные нормативы финансирования образовательных учреждений ежегодно уста­навливаются федеральным законом, принимаемым одновремен­но с федеральным законом о федеральном бюджете на очеред­ной финансовый год.

В зависимости от характера выполняемых государственных функций финансовая деятельность некоторых учреждений име­ет особенности. На основании Закона РФ от 21 июля 1993 г. № 5473-1 «Об учреждениях и органах, исполняющих уголовные наказания в виде лишения свободы» финансирование уголов­но-исполнительной системы осуществляется целевым назначе­нием с указанием отдельной строкой в федеральном бюджете на основе нормативов, утвержденных Правительством РФ. Выде­ление средств на развитие и укрепление уголовно-исполнитель­ной системы осуществляется на основе федеральных программ. Вместе с тем финансирование учреждений и органов, исполня­ющих уголовные наказания, из федерального бюджета не пре­пятствует законодательным (представительным) органам госу­дарственной власти субъектов РФ и органам местного самоуп­равления увеличивать за счет средств бюджетов субъектов РФ или муниципальных бюджетов расходы на содержание этих уч­реждений и органов.

Бюджетное финансирование государственных учреждений не всегда оказывается достаточным, в то время как отдельными учреждениями могут оказываться конкурентоспособные услуги. Поэтому в настоящее время к элементам финансово-правового статуса государственных и муниципальных организаций и уч­реждений добавились права на осуществление внебюджетной финансовой деятельности. Коммерческая деятельность учреж­дений осуществляется в рамках, определенных законодатель­ством и договорами с учредителями. В частности, Закон РФ «Об образовании» предоставляет право образовательным учреждени­ям независимо от организационно-правовой формы привлекать дополнительные финансовые, в том числе валютные, средства за счет предоставления платных дополнительных образователь­ных услуг, а также за счет добровольных пожертвований и целевых взносов физических и юридических лиц, в том числе инос­транных граждан и иностранных юридических лиц. Как правило, федеральное законодательство оговаривает цели направления внебюджетных денежных средств, полученных государственны­ми и муниципальными организациями и учреждениями. Так, Закон РФ «Об учреждениях и органах, исполняющих уголовные наказания в виде лишения свободы» предусматривает, чтв«дохо-ды от производственной деятельности и прибыль таких учреж­дений после уплаты соответствующих налогов используются для улучшения условий содержания осужденных и заключенных, привлечения осужденных к труду, а также развития социальной сферы указанных учреждений.

В системе коллективных субъектов финансового права инте­ресной особенностью обладают аудиторские организации, про­водящие обязательный аудит. Общий правовой статус аудитор­ских организаций определен Федеральным законом от 7 августа 2001 г. № 119-ФЗ «Об аудиторской деятельности». Финансово-правовой статус аудиторская организация приобретает в том случае, если она выступает контрольным органом по осуществ­лению обязательного аудита, поскольку именно этот вид аудита относится к финансовому регулированию и имеет публично-правовой характер, так как направлен на защиту публичных интересов и на обеспечение достоверности официального бух­галтерского учета. Специфику финансово-правового статуса аудиторских организаций отметил Конституционный Суд РФ, указав, что «проводящее обязательный аудит юридическое лицо заключает договор об оказании аудиторских услуг в качестве корпорации частного права, т. е. в рамках предпринимательс­кой деятельности; вместе с тем такое юридическое лицо имеет особый статус: оно создается специально и исключительно для осуществления аудиторской деятельности, не может заниматься никакой иной предпринимательской деятельностью и, осуще­ствляя обязательный аудит, по сути, выполняет публичную фун­кцию, поскольку уже не частный, а публичный интерес лежит в основе этого процесса».

Развитие рыночной экономики, а также принцип социаль­ной направленности публичной финансовой деятельности обус­ловливают наличие индивидуальных субъектов финансового пра­ва. Индивидуальными субъектами являются физические лица — граждане РФ, иностранные граждане и лица без гражданства. Особенностью финансово-правового статуса физического лица можно считать отсутствие обязательного учета возрастного кри­терия его дееспособности. Например, на правовой статус нало­гоплательщика возраст вообще не оказывает никакого влияния, поскольку обязанность по уплате налога возникает в момент приобретения объекта налогообложения. Относительно несо­вершеннолетних детей налоговую обязанность будут исполнять их законные представители — родители.

Возрастной критерий дееспособности физического лица под­лежит обязательному учету в охранительных финансовых пра­воотношениях, т. е. при установлении субъекта финансового правонарушения и привлечении виновного к финансово-право­вой ответственности. Субъектом финансового правонарушения может быть вменяемое физическое лицо, достигшее 16-летнего возраста.

Среди субъектов финансового права — физических лиц вы­деляются особые группы — индивидуальные предприниматели и финансовые резиденты.

Индивидуальными предпринимателями являются физичес­кие лица, зарегистрированные в установленном порядке и осу­ществляющие предпринимательскую деятельность без образо­вания юридического лица. В финансово-правовых отношениях индивидуальные предприниматели являются налогоплательщи­ками, субъектами банковских и расчетных правоотношений. Государственная регистрация физического лица в форме инди­видуального предпринимателя и, как следствие, установление государственного контроля за подобной деятельностью позво­ляют индивидуальным предпринимателям приобретать статус аудиторов, получать лицензии на проведение отдельных валют­ных операций, осуществлять профессиональную деятельность на рынке государственных ценных бумаг и т. д.

Понятие «финансовые резиденты» нормативно не определе­но, однако применяется налоговым и валютным законодатель­ством и служит важным элементом правового статуса участни­ков финансовых отношений. По общему правилу налоговыми и валютными резидентами признаются физические лица, факти­чески находящиеся на территории Российской Федерации не менее 183 дней в календарном году.

Физические лица вступают в различные финансовые право­отношения как напрямую, так и опосредованно. Наибольшее число индивидуальных субъектов участвует в налоговых, бан­ковских, валютных, кредитных отношениях. Индивидуальное субъекты реализуют финансовую правосубъектность и посред­ством участия в финансовой деятельности органов государ­ственной власти и органов местного самоуправления.

В качестве субъектов финансового права все граждане Рос­сии, коллективные и территориальные субъекты имеют между собой равную и полную по объему финансовую правоспособ­ность. Для иностранных субъектов российское финансовое за­конодательство может устанавливать некоторые ограничения, защищающие финансовый суверенитет государства, например более жесткие условия аккредитации филиалов иностранных кредитных организаций, ограничения на участие иностранного капитала в уставном фонде российских банков, особый порядок лицензирования валютных операций, участия в налоговых от­ношениях и т. д. Подобное соотношение финансово-правового статуса внутренних и иностранных субъектов присуще многим странам, в том числе с развитой формой экономики и устойчи­вой национальной валютой.