§ 2. Сборы: понятие и специфические особенности
В ст. 8 НК РФ сбор определяется как обязательный взнос, взимаемый с организаций и физических лиц, уплата которого является одним из условий совершения в отношении плательщиков сборов государственными органами, органами местного самоуправления, иными уполномоченными органами и должностными лицами юридически значимых действий, включая предоставление определенных прав или выдачу разрешений (лицензий). Под «юридически значимыми действиями» подразумеваются юридические факты — закрепленные в гипотезах правовых норм конкретные жизненные обстоятельства, наступление которых влечет правовые последствия в виде возникновения, изменения или прекращения правоотношений.
Отграничение сборов от налогов представляет известную сложность, поскольку наименование обязательного платежа не всегда свидетельствует о его действительной правовой природе. Не случайно Пленум ВАС РФ указал, что при решении вопроса о правомерности применения налоговым органом ст. 122 НК РФ в случае неуплаты или неполной уплаты сбора судам необходимо исходить из природы каждого конкретного обязательного платежа, поименованного как «сбор» <*>. Так, уплачиваемые ранее целевые сборы с граждан и организаций на содержание милиции, на благоустройство территорий, на нужды образования и другие цели, сбор с владельцев собак по своим элементам и признакам представляли собой налоги, а не сборы, несмотря на наименование.
Вопрос о критериях разграничения налогов и сборов неоднократно поднимался в литературе по налоговедению. В частности, И.И. Янжул отмечал: «Различие между ними весьма существенно и касается: 1) самого основания этих сборов: в налогах контрибуэнт не получает от государства никакого эквивалента, кроме общих выгод и удобств жизни в государственном союзе; наоборот, вслед за уплатой пошлины следует непременно какое-нибудь одолжение плательщику со стороны государства; 2) организация их: вытекая из общей податной обязанности, налоги сообразуются с податной способностью каждого; напротив, пошлины, платимые лишь в случае нужды в услугах государства, несутся не всеми гражданами по одинаковому масштабу, а соразмеряются со степенью пользования государственными учреждениями; 3) роли государства при взимании тех и других: взимая налог, государство не имеет в виду прямой выгоды плательщика; взимая же пошлину, государство тем самым обязывается произвести известные для плательщика действия» <*>. Основные отличия сборов от налогов, на наш взгляд, сводятся к следующему.
<*> См.: Янжул И.И. Основные начала финансовой науки: Учение о государственных доходах. М., 2002. С. 509.
1. Индивидуальная возмездность. Налоги индивидуально безвозмездны и не предполагают персонально-обменных отношений налогоплательщика с государством. Какое-либо встречное удовлетворение для частного лица здесь не предусматривается. В свою очередь, сборы уплачиваются в связи с оказанием их плательщику государством некоторых публично-правовых услуг, в которых плательщик индивидуально заинтересован. Это могут быть предоставление прав, выдача лицензий, регистрационные действия, обеспечение правосудием, совершение нотариальных или иных юридически значимых действий.
Уплатив сбор, плательщики, в частности, получают «разрешения (лицензии) на пользование объектами животного мира, отнесенными к объектам охоты, изъятие которых из среды их обитания без лицензии запрещено» (Определение КС РФ от 08.02.2001 N 14-O), «возможность осуществлять хозяйственную и иную деятельность, оказывающую негативное воздействие на окружающую среду» (Определение КС РФ от 10.12.2002 N 284-O), «возможность использовать федеральные автомобильные дороги для решения своих хозяйственных и иных задач» (Постановление КС РФ от 17.07.98 N 22-П), «становясь патентообладателем (обладателем свидетельства на товарный знак), приобретает ряд имущественных и личных неимущественных прав» (Определение КС РФ от 10.12.2002 N 283-O) и т.д.
Таким образом, уплата сборов подразумевает индивидуально-возмездные отношения плательщика с государством. Разумеется, эта возмездность условная, поскольку речь не идет об эквивалентном обмене рыночного, гражданско-правового характера. Сбор уплачивается в связи с публично-правовой услугой, но не за саму услугу. Уплатив сбор, последний вправе требовать от государства совершения в свою пользу юридически значимых действий, обжаловать отказ от их совершения, в том числе и в судебном порядке.
2. Свобода выбора. При уплате сборов большое значение играет свободное усмотрениеплательщика,егомотивация,стремлениевступитьвпублично-правовыеотношенияс
государством. Рассматривая правовую природу патентных пошлин, КС РФ указал: «В данномслучае уплата пошлины связана со свободой выбора, автор изобретения, полезной модели,промышленногообразца,владелецтовараможетподатьзаявкунавыдачупатента
(свидетельства на товарный знак) и тогда будет обязан уплатить пошлину, а может и непретендовать на приобретение соответствующих прав, льгот и преимуществ, вытекающих изпатентаииныхдокументов,обеспечивающихохранупромышленнойсобственности»
(Определение КС РФ от 10.12.2002 N 283-O).
Разумеется, свобода выбора, а точнее усмотрение частного лица обращаться или нет к государству за публичными услугами и соответственно платить или не платить сборы, носит ограниченный характер. В данном случае речь идет о существенных субъективных правах — на судебную защиту, на предпринимательство, на владение, пользование и распоряжение собственностью и др. — от реализации которых гражданин вряд ли сможет отказаться. Поскольку реализация таких прав в ряде случаев невозможна без участия государства и обременена платежом сборов, уплата последних для частного лица приобретает нередко вынужденный характер.
3. Взнос, а не платеж. Законодатель не случайно именует налог платежом, а сбор взносом. Таким образом, в отличие от налога, который всегда выступает в виде денежногоплатежа, сбор может быть внесен различными способами. Сравнительно-логический анализправовых категорий «платеж» и «взнос» позволяет сделать вывод об их соотношении как части ицелого, то есть платеж — это взнос в денежной форме. Однако взнос может быть внесен какденежными средствами, так и в иных формах. Поэтому в дефиниции сбора, закрепленной ст. 8
НК РФ, какое-либо упоминание о денежной форме платежа отсутствует.
4. Компенсационный характер. Цель налогообложения — покрытие совокупных расходовпубличной власти. Согласно ст. 8 НК РФ налог уплачивается для финансового обеспечениядеятельностигосударства и муниципальных образований. В определении сбора подобноеуказание отсутствует, поскольку целевое назначение сбора несколько иное — компенсироватьдополнительные издержки государства на оказание плательщику индивидуально-конкретныхуслуг публично-правового характера.
Этот признак не является абсолютным, поскольку государство не может полностью (эквивалентно) компенсировать свои затраты на реализацию публичных функций за счет частных лиц, в отношении которых совершаются юридически значимые действия. Как верно замечает П. Кирхофф, «принцип правового государства отвергает коммерциализацию государственного управления и ограничивает расходы, связанные с оказанием услуг государством в ответ на платежеспособный спрос» <*>.
<*> Государственное право Германии: В 2 т. Т. 2. М., 1994. С. 149.
Компенсационность сборов в различных ситуациях оценивается судами по-разному. Так, относя к сборам платежи за загрязнение окружающей природной среды, КС РФ сформулировал следующую позицию: эти платежи взимаются с хозяйствующего субъекта во исполнение им финансово-правовых обязательств (обязанностей), возникающих из осуществления такой деятельности, которая оказывает негативное (вредное) воздействие на окружающую среду, и представляют собой форму возмещения экономического ущерба от такого воздействия, производимого в пределах установленных нормативов, под контролем государства; по сути они носят компенсационный характер и должны устанавливаться на основе принципа эквивалентности, исходя из вида и объема негативного воздействия на окружающую среду (в пределах допустимых нормативов), право на осуществление которого получает субъект платежа (Определение КС РФ от 10.12.2002 N 284-O).
Применительно к размерам патентных пошлин КС РФ указал, что они «должны определяться исходя из затрат публичной власти по осуществлению… правовой охраны объектов промышленной собственности» (Определение КС РФ от 10.12.2002 N 283-O).
В отношении платы за провоз тяжеловесных грузов по федеральным автомобильным дорогам КС РФ отметил, что она предназначена для возмещения особых расходов публичной власти по содержанию, ремонту, реконструкции и строительству федеральных автомобильных дорог (Постановление КС РФ от 17.07.98 N 22-П).
5. Ограниченныйсоставэлементов. Требованиеопределенностиналогообложенияприменительно к налогам и сборам существенно различается. Налог считается установленнымлишь тогда, когда исчерпывающе определены налогоплательщики и все перечисленные в НК
РФ элементы налогообложения, включая объект налогообложения, налоговую базу, налоговыйпериод,налоговую ставку,порядок исчисления налога,порядок и сроки его уплаты,а внеобходимых случаях — налоговые льготы.
При установлении же сборов, согласно п. 3 ст. 17 НК РФ, их плательщики и элементы обложения определяются применительно к конкретным сборам. То есть не все элементы, необходимые для исчисления и уплаты налога, могут оказаться востребованными при установлении конкретного сбора. Не случайно КС РФ указал, что вопрос о том, какие именно элементы обложения сбором должны быть закреплены в законе об этом сборе, решает сам законодатель, исходя из характера данного сбора (Определение КС РФ от 08.02.2001 N 14-O).
6. Нерегулярный характер. Уплата налога предполагает определенную регулярность,систематичность, периодичность. Важнейшим элементом налога является налоговый период период времени, по окончании которого определяется налоговая база и исчисляется сумманалога,подлежащаяуплате. Сборыносятразовыйхарактер,уплачиваютсяв строгоопределенных ситуациях. «Главноевидовое отличиеналогов от сборов, — замечает С.Д.
Шаталов,состоитвихотносительнорегулярномхарактере (периодическойуплатев
установленныесроки) наоснованиидлительносуществующихобязательств,предусматривающих уплату налога, в то время как сборы имеют преимущественно разовыйхарактер и связаны с возникновением краткосрочных обязательств» <*>.
<*> Шаталов С.Д. Комментарий к Налоговому кодексу Российской Федерации (части первой). М., 1999. С. 57 — 58.
«В современной трактовке под налогами понимаются стабильные и длительные отношения. В связи с этим разовых налогов существовать не может — разовым может быть государственный сбор, пошлина или, наконец, плата за что-либо» <*>.
<*> Худяков А.И., Бродский М.Н., Бродский Г.М. Основы налогообложения. М., 2002. С. 89.
7. Предварительный характер уплаты. Если объект налога как юридический факт особогорода возникает у налогоплательщика до исполнения налоговой обязанности, то объект сборакак право на юридически значимые действия со стороны государства — уже после уплаты сбора.
Таким образом, в отношении сборов действует принцип «утром деньги — вечером стулья», вотношении налогов — наоборот.
8. Соразмерность масштабам оказываемых публичных услуг. Согласно п. 1 ст. 3 НК РФ
при установлении налогов учитывается фактическая способность налогоплательщика к уплатеналога. Таким образом, размер налога зависит от платежеспособности налогоплательщика, сизменением налоговой базы он изменяется. Условно говоря, «богатые» и «бедные» платятразные по величине налоги.
Размер же сбора должен быть одинаков для всех плательщиков, в отношении которых государством совершаются одинаковые действия. Этот размер определяется не индивидуальными характеристиками объектов обложения, а масштабом оказываемых услуг. «При определении размера налога доминирующим началом выступает субъект налога (учитывается его платежеспособность). При определении размера сбора доминирует объект налогообложения (учитывается характер отношений, в связи с которыми возникает обязанность взноса)» <*>.
<*> Резолюция научно-практической конференции «Фискальные сборы: правовые признаки и порядок регулирования» // Фискальные сборы: правовые признаки и порядок регулирования / Под ред. С.Г. Пепеляева. М., 2003. С. 8.
Это справедливо, ведь если услуга одна и та же, то и плата за нее должна быть одинакова. Обложение пошлинами и сборами базируется на принципе возмещения полезных затрат за счет индивидуальных взносов. Пошлиныраспределяются согласно обязанностикаждого, а не по индивидуальной платежеспособности. В ином случае равенство всех перед законом было бы нарушено <*>.
<*> См.: Государственное право Германии: В 2 т. Т. 2. М., 1994. С. 149.
Уплачивая сборы, плательщик соизмеряет свои выгоды от получения услуг публичного характера с величиной сбора. При этом чрезмерно высокий размер сбора может не позволить гражданину реализовать свои конституционные права и свободы, например, право на судебную защиту. Поэтому законодатель предусматривает, что суды, исходя из имущественного положения плательщика, вправе уменьшить размер государственной пошлины либо отсрочить (рассрочить) ее уплату.
9. Отсутствие штрафных санкций. Неуплата налога влечет за собой принудительное изъятие недоимки и пени, а также привлечение налогоплательщика или иных субъектов к налоговой ответственности. При неуплате сбора государство отказывает плательщику в совершении юридически значимых действий, без применения какого-либо рода санкций.
Центральным налоговым правонарушением является «Неуплата или неполная уплата сумм налога» (ст. 122 НК РФ). Неуплата или неполная уплата сбора не может повлечь применение ответственности, предусмотренной указанной статьей НК. Исключение составляет ситуация, когда суд установит, что на самом деле речь идет об обязательном, индивидуально безвозмездном платеже, поименованном как «сбор», но подпадающем под определение налога, сделанное в ст. 8 НК РФ. Неуплата такого сбора при наличии указанных в ст. 122 НК РФ обстоятельств действительно влечет применение налоговой ответственности <*>.
<*> См.: п. 43 Постановления Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 N 5 «О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации»// Вестник ВАС РФ. 2001. N5.
Разграничение сборов и неналоговых доходов государства вызывает серьезные трудности. Прежде всего, речь идет о доходах от платных услуг, оказываемых бюджетными учреждениями, находящимися в ведении органов исполнительной власти и местного самоуправления (п. 4 ст. 41 БК РФ). Отметим, что неналоговые платежи неоднородны: часть из них представляет собой плату гражданско-правовой природы, другие уплачиваются в связи с реализацией государством публично-правовых задач и функций. Многие из таких платежей обладают отдельными признаками налоговых платежей и даже напрямую именуются «сборами» как, например, консульский сбор, взимаемый за оформление заграничного паспорта; регистрационные сборы за официальную регистрацию программ для ЭВМ, баз данных и топологий интегральных микросхем; исполнительский сбор, взимаемый в случае неисполнения в установленный срок исполнительного документа без уважительных причин или различного рода сборы, взимаемые ГИБДД РФ и др. Для отграничения налоговых сборов от неналоговых в литературе и судебной практике даже предложены такие формулировки, как «фискальные сборы», «налоговые сборы».
Наименование обязательного платежа само по себе еще не является бесспорным свидетельством его правовой природы. Например, исполнительский сбор представляет собой не что иное как санкцию штрафного характера, то есть возложение на должника обязанности произвести определенную дополнительную выплату в качестве меры его публично-правовой ответственности, возникающей в связи с совершенным им правонарушением в процессе исполнительного производства (Постановление КС РФ от 30.07.2001 N 13-П).
Существуют и обратные примеры, когда сборы, вводимые как неналоговые платежи, соответствуют всем признакам налогов и сборов. Так, оценивая конституционность введения Правительством РФ сбора за электроэнергию, отпускаемую предприятиям сферы материального производства, КС РФ указал, что основные характеристики этого сбора (плательщики сбора, объект обложения, ставка сбора и порядок ее дифференциации, включение сбора в доход федерального бюджета) свидетельствуют о том, что фактически он представляет собой один из видов налога — акциз (косвенный налог, включаемый в цену товара, продукции) и по своей природе является федеральным налогом (Постановление КС РФ от 01.04.97 Ы6-П).
Практическая значимость разграничения сборов и неналоговых платежей обусловлена тем, что выбор отраслевого законодательства, применимого к отношениям по исчислению и уплате обязательных платежей, определяется правовой природой последних. Иными словами, к неналоговым платежам законодательство о налогах и сборах не применяется. Кроме того,налоги и сборы вправе устанавливать исключительно представительные органы власти в форме закона, в то время как правовой режим неналоговых платежей может определяться и органами исполнительной власти на основе подзаконных нормативных актов.
КС РФ неоднократно рассматривал вопрос об отграничении налоговых сборов от неналоговых.
В Постановлении от 17.07.98 N 22-П КС РФ отнес к неналоговым платежам установленную Правительством РФ плату с владельцев или пользователей автомобильного транспорта, перевозящего тяжеловесные грузы, при проезде по автомобильным дорогам общего пользования. В обоснование своей позиции Суд указал: взимаемая плата имеет целевую направленность — предназначается для возмещения особых расходов публичной власти по содержанию, ремонту, реконструкции и строительству федеральных автомобильных дорог; плата взимается не со всех пользователей автомобильных дорог, а лишь с владельцев (пользователей) автотранспортных средств, заинтересованных в особых условиях транспортировки грузов; расчет платы осуществляется исходя из полной массы автотранспортного средства, осевых масс, протяженности разрешенного маршрута движения, что призвано индивидуализировать размер платы, с тем чтобы он соответствовал расчетному размеру ущерба и затрат, вплоть до освобождения от нее; последствием неуплаты рассматриваемого платежа является не принудительное изъятие соответствующих денежных средств в виде налоговой недоимки, а отказ в выдаче разрешения на перевозку тяжеловесных грузов, что влечет невозможность перевозки. Следовательно, указал КС РФ, плата за провоз тяжеловесных грузов в отличие от налоговых платежей не отвечает признаку индивидуальной безвозмездности, поскольку именно ее плательщики получают возможность использовать автомобильные дороги для решения своих хозяйственных и иных задач на определяемых ими согласованных условиях и соразмерно произведенной оплате. Таким образом, по мнению КС РФ, возникновение обязанности уплаты указанного платежа основано на не свойственной налоговому платежу свободе выбора, в данном случае — выбора способа транспортировки груза. Государство разрешает перевозчикам перевозить грузы наиболее удобным и выгодным для них способом при условии, что они, осуществив в своих интересах перевозку грузов, возмещают причиненный дорожному полотну ущерб и затраты, размер которых определяется индивидуально на основе установленных параметров.
Подобные аргументы КС РФ привел и при рассмотрении правовой природы платы за проведение государственного технического осмотра транспортных средств (Определение КС РФ от 14.05.2002 N88-O).
Правовая позиция КС РФ в данных случаях не выглядит достаточно обоснованной. Фактически Суд констатировал отсутствие у платы за провоз тяжеловесных грузов и платы за проведение государственного технического осмотра транспортных средств юридических признаков налога, с чем действительно нельзя не согласиться. Однако характеристики указанных платежей, сделанные КС РФ, позволяют отнести их к сборам, поскольку и целевая направленность, и частичная возмездность, и индивидуализация размера платежа, и отсутствие санкций присущи именно сборам как особой разновидности налоговых доходов. Здесь мы имеем делом не с налогами, но и не с платежами неналогового характера. Речь идет именно о сборах, дефиниция которых четко зафиксирована в ст. 8 НК РФ.
Непоследовательность правовых позиций КС РФ проявилась в том, что в схожих ситуациях он отнес к налоговым платежам установленные Правительством РФ сборы за производство, розлив, хранение и оптовую продажу алкогольной продукции (Постановление от 18.02.97 N 3-П), сбор за отпускаемую электроэнергию предприятиям сферы материального производства (Постановление от 01.04.97 N 6-П), сбор за компенсацию затрат по развитию инфраструктуры городов и других населенных пунктов и обеспечению социально-бытовыми условиями граждан, прибывающих в Московскую область на постоянное жительство (Постановление от 02.07.97 N 10-П), сбор за пограничное оформление (Постановление от 11.11.97 N 16-П), и др.
Думается, в настоящее время отграничение сборов от сходных платежей неналогового характера реально провести лишь по одному критерию — формально-нормативному. При этом сбором как налоговым платежом следует именовать обязательный взнос, прямо закрепленный в качестве сбора налоговым законодательством. То есть для признания некоторого обязательного платежа налоговым сбором требуется его законодательное включение в действующую систему налогов и сборов. Все иные бюджетные доходы налоговыми не являются. В этом смысле следует поддержать А.В. Брызгалина, полагающего, что неналоговый платеж — это обязательный платеж, который не входит в налоговую систему государства и установлен не налоговым, а иным законодательством <*>. Рассматривая правовую природууже упоминавшегося исполнительского сбора, КС РФ пришел к следующему выводу: такой сбор в перечне налогов и сборов, которые устанавливаются, изменяются или отменяются НК РФ, не указан, и, значит, он не относится к сборам в смысле ст. 57 Конституции РФ (Постановление КС РФ от 30.07.2001 N 13-П).
<*> Брызгалин А.В. Понятие налога и нормативное разграничение налоговых и неналоговых платежей по законодательству Российской Федерации // Налоговый вестник. 1997. N 10. С. 6.
Если сбор — категория публичного права, то платежи за услуги бюджетных учреждений находятся в сфере правового регулирования как публичных, так и частноправовых отраслей. На двойственную природу деятельности бюджетных учреждений неоднократно указывалось в литературе. «Находясь в общей системе государственного управления, они оказывают услуги в иерархическом режиме, установленном вышестоящим государственным органом. С другой стороны, эти институты связаны двусторонними отношениями с клиентами, имеющими право на получение соответствующих услуг» <*>.
<*> Тихомиров Ю.А. Теория компетенции. М., 2001. С. 200.
Предоставляя выписку из домовой книги, производя технический осмотр автомобиля, составляя план земельного участка, проводя экспертизу по заказу частных лиц, оказывая почтовые или иные платные услуги населению, бюджетные учреждения действуют, с одной стороны, как государственно-властные субъекты, наделенные компетенцией, а с другой — как юридические лица, участвующие в рыночно-обменных отношениях. Государство и частное лицо выступают здесь — с некоторыми оговорками — как равноправные контрагенты. Поэтому к таким отношениям вполне применимы нормы гражданского права. Если частное лицо считает, что платная услуга оказана бюджетной организацией ненадлежащим образом, оно вправе использовать гражданско-правовые средства защиты своих прав, в том числе предусмотренные Законом РФ «О защите прав потребителей».
Рассматривая правовую природу квот на вылов (добычу) водных биологических ресурсов внутренних морских вод, территориального моря, континентального шельфа и исключительной экономической зоны Российской Федерации, КС РФ отметил следующее: продажа части указанных квот, по существу, является гражданско-правовой сделкой, предмет которой составляет купля-продажа имущественного права на вылов (добычу) водных биологических ресурсов. В пользу того, что такие платежи не являются налогами или сборами, свидетельствует также их экономическая природа, которая обусловливается развитием рыночных отношений в соответствии с конституционными принципами поддержки конкуренции, свободы экономической деятельности в соответствующей сфере хозяйственно-экономических отношений. ГК РФ регулирует вопросы заключения договора на торгах, организации и проведения торгов. Заключение сделки купли-продажи имущественных прав на вылов (добычу) водных биологических ресурсов и определение покупателя происходит в результате аукционных торгов, что предусмотрено ст. ст. 447 — 449 ГК РФ. Таким образом, платежи, уплачиваемые победителями аукционных торгов, имеют частноправовой характер и являются неналоговыми доходами Российской Федерации, которые она извлекает путем распоряжения правами на вылов (добычу) водных биологических ресурсов (Определение КС РФ от 06.07.2001 N 151-О).
В отличие от неналоговых платежей сборы, хотя и взимаются в связи с оказанием индивидуальных услуг, не могут рассматриваться как платежи по обязательствам, как договорные платежи. Это денежные повинности, уплачиваемые в индивидуальном порядке в связи с услугой публично-правового характера <*>. «Сборы и пошлины не являются ценой услуги или ее элементом, хотя уплачиваются в связи с оказанием услуги» <**>. Поэтому размер сбора не может быть точно эквивалентен «масштабу» юридически значимых действий, осуществляемых в пользу его плательщика. Правосудие, лицензирование, нотариальные или регистрационные действия носят слишком публично-значимый характер, чтобы подлежать денежной оценке. С другой стороны, неналоговые платежи могут формироваться с учетом полных затрат бюджетного учреждения, закона спроса и предложения, а также других рыночных механизмов.
<*> См.: Налоговое право: Учеб. пособие / Под ред. С.Г. Пепеляева. М., 2000. С. 35. <**> Налоги и налоговое право: Учеб. пособие / Под ред. А.В. Брызгалина. М., 1997. С. 91.
Уплата сборов осуществляется в рамках иерархических, властных отношений и всегда связана с реализацией государством властно-распорядительных полномочий. Элементы диспозитивного регулирования, если и присутствуют здесь, то лишь эпизодически. Как правило, публичные услуги, связанные с уплатой сборов, оказывают непосредственно органы государственной власти и местного самоуправления. При этом в отношениях, связанных с уплатой сборов, основной акцент делается на характере публично-правовой услуги, в то время как в отношениях, связанных с уплатой неналоговых платежей, — на субъектах, оказывающих соответствующие услуги. В первом случае основной вопрос — что за действия совершаются в интересах плательщика, во втором — кто совершает соответствующие действия? Скажем, нотариальные действия могут совершаться как государственными, так и частными нотариусами. В обоих случаях требуется уплатить государственную пошлину. Здесь главное -публично-правовой характер самих действий, а не природа субъекта, их совершающего. С другой стороны, почтовые услуги, например, оказывают и бюджетные учреждения, и коммерческие организации. Но лишь в первом случае плата за услуги представляет собой разновидность неналоговых доходов государства. То есть с позиций бюджетного права в данном случае значение имеет субъект, а не оказанная им услуга.
В целом вопрос об отграничении налоговых и неналоговых платежей носит дискуссионный характер и еще нуждается в доктринальной проработке. Судебная практика, как правило, не пытается разобраться в этой проблеме. Существуют десятки других обязательных платежей, взимаемых государственными учреждениями, неналоговая природа которых требует соответствующего обоснования. Как видим, это правовая идентификация налоговых сборов составляет в настоящее время одну из актуальных проблем науки налогового права.